Історія бухгалтерського фінансового обліку

4

Міністерство вищої освіти Російської Федерації

Міжнародний університет природи, суспільства і людини філія «Протвино»

Кафедра економіки

Курсова робота з дисципліни: «Бухгалтерський фінансовий облік»

на тему:

«Сутність, цілі і зміст бухгалтерського обліку».

Перевірила: ст. преп. Макарова Л. М.

Виконала: студентка 4-го курсу

групи ПЗЕ-041

Ахмадова Г.П.

Дата:

оцінка:

підпис

Протвино 2007

зміст

1. Теоретична частина

1.1 Історія зародження бухгалтерського обліку, основні завдання бухгалтерського обліку, базові принципи і форми бухгалтерського обліку, план рахунків бухгалтерського обліку

1.2 Облікова політика організації та її складові частини

2. Практична частина

Завдання 1

2.2 Заданіе2

2.3 Заданіе3

2.4 Заданіе4

3. Список використаної літератури

Точно сказати, коли виник облік і відзначати цей день - неможливість-но. Облік виникав поступово, довго і невизначено-но.

У пролозі до свого роману «Йосип і його брати» Томас Манн писав: «Минуле - це криницю глибини неймовірній. Чи не вірніше буде назвати його просто бездонним? .... Адже чим глибше тут копнешь, тим далі проберешся, чим нижче спустишся в пекло минулого, тим більше переконуєшся, що першооснови роду людського, його історії, його цивілізації цілком недосяжні, що вони знову і знову йдуть від нашого лота в бездонну даль , в які б запаморочливі глибини часу ми не занурювали його. Так, саме «знову і знову», бо те, що не піддається дослідженню, немов би кепкує над нашою дослідницькою невгамовністю, принаджуючи нас до уявних кордонів і віх, за якими, як тільки до них доберешся, відразу ж відкриваються нові дали минулого. Ось також часом не можеш зупинитися, крокуючи по березі моря, тому що за кожною піщаною косою, до якої ти тримав шлях, тебе тягнуть до себе нові далекі миси. Тому практично початок історії тієї чи іншої людської сукупності, народності або сім'ї одновірців визначається умовної відправною точкою, і хоча нам відмінно відомо, що глибини колодязя так не виміряти, наші спогади зупиняються на подібному першовитоків, задовольняючись якимись певними, національними та особистими історичними межами ».

Точно так само можна сказати і про виникнення бухгалтерського обліку, бо достеменно ніхто не знає, коли з "ніщо" відбулося "щось". Зазвичай на питання про походження можна почути три відповіді:

6000 років тому, в той момент, коли люди стали цілеспрямовано реєструвати факти господарського життя;

500 років тому, коли вийшла книга Луки Пачолі, і почалося осмислення обліку, і, нарешті

100 років тому, коли з'явилися перші теоретичні конструкції в області бухгалтерського обліку.

Зрозумілим є одне: витоки обліку, його перші паростки приховані від нас назавжди. Ми не знаємо їх і не можемо дізнатися. Вони зникли за кілька тисячоліть до нас.

Зазвичай виникнення обліку пов'язується з появою облікових регістрів. Це не вірно. У часи не стародавні, а найдавніші реєстрація фактів господарського життя була не потрібна, так як всі відомості про господарство вільно поміщалися в голові однієї людини, і не тому, що у цієї людини була хороша пам'ять, а просто господарство було невелике, орієнтоване тільки на задоволення поточних потреб громади, і відомостей про нього було не дуже багато. У первісному суспільстві, де господарство було не складніше нашого домашнього, все, що можна було записати, запам'ятовували і без запису, а результати праці були незначні і тому очевидні.

Розуміння бухгалтерського обліку як пам'яті про господарські процеси дожило і до наших днів. Ось як його визначають два відомих французьких автора Ів Бернар і Жан Клод Коллі: "Техніка посвідчення і запису єдиним цифровим способом знаків тієї чи іншої діяльності з метою зберегти про неї пам'ять, відобразити її розвиток і результати і забезпечити можливість її контролювати". Таким чином, бухгалтерський облік в його сучасному розумінні - це продовження поза людиною його здатності запам'ятовувати те, що відбувається в господарстві.

Таким чином облік тих найдавніших років починався і закінчувався в головах людей, його провідних, а єдиним обліковим регістром для бухгалтера тих років служив він сам.

Реалізація цієї потреби запам'ятовувати була б неможлива без розвитку алфавіту і цифр. Не випадково і мову, і математика отримали поштовх до розвитку саме завдяки господарської діяльності, торгівлі та бухгалтерії. Букви і цифри дозволяли людям писати і рахувати, але щоб з'явився облік, потрібно було ще винайти те, на чому можна було писати і рахувати.

Спочатку цифр не було. Рахунок замінювали карби, які робили на сучках дерев, на кістках тварин, на стінах печер і навіть на поверхнях скель. Особливо цікавим носієм даних були мотузки, на яких зав'язували вузлики. Великого досконалості такий «вузловий» облік досяг у древніх перуанців. Вони називали вузол - "стос", і їх досить витончена система обліку отримала ту ж назву.

Надалі носіями інформації стануть папірус, глиняні обпалені таблиці - "цеглини", пергамент, віск, дерево, папір.

Перші торгові операції були зарегістрірова-ни в Шумері на каменях близько 3600 р. До н.е. е. З 3200 р. До н.е. е. там виникло рахівництво на глиняних таб-Личко. Це зумовлювало систематичен-ську реєстрацію в обліку. Навпаки, папіруси древ-нього Єгипту сприяли розвитку хронологич-ської реєстрації, причому за досить значний звітний період. Глиняні таблиці і папіруси були головними регістрами. Од-нако відомі й інші носії облікових даних. У 1897 р були відкриті таблички зі слонової кістки, ис-користувалися 5 тисяч років тому для ведення рахунків. У стародавній Індії рахунками-регістрами служили гуртки, в них закладали камінчики - первинні документи. Це був прообраз картотеки і передбачається рознесення по рахунках.

У Греції і Римі використовували воскові табличці-ки, мідні дошки, шкіри, полотно, пергамент, папірус, в Галин - керамічну плитку і гончарні черепки, в Перу - мотузки.

У 1968 р Віллард Стогін, вивчаючи тотемні (свя-щенние релігійні) стовпи американських індіанців, висловив припущення, що вони зображували в круп-ном масштабі облікові палички, т. Е. Контокорентні рахунки. Наведені види носіїв інформації не дозволяли чітко відрізнити первинний документ від регістра і регістр від звіту. Це не могло не вплинути на організацію обліку.

В історії розвитку бухгалтерського обліку необхідно виділити облік в Стародавньому Єгипті. Поява такого чудового держави як Єгипет, який досяг абсолютно грандіозних успіхів і залишив нащадкам один із неперевершених чудес світу стало можливим тільки завдяки чіткій і добре налагодженій системі бухгалтерського обліку, що спирався на надійні носії даних.

А все почалося з того, що кілька тисяч років тому, в долині Нілу, люди навчилися робити папірус. До цього часу виходили й витоки письмового обліку. Реєстрація фактів господарського життя велася тоді на свитках папірусу (вільних аркушах). Довжина сувоїв становила 4-5 м, висота 18-24 см. Записи робилися чорної і червоної тушшю для естетики. Наприклад, рік писали чорною, а місяць і день - червоною, приватні числа - чорною, підсумки - червоною і т. П. На сувоях насамперед становили інвентарі. За стовпцями приводили найменування різних цінностей, а по рядках - дні, за якими зазначалося кількісне їх рух.

Основним обліковим прийомом в Стародавньому Єгипті стала інвентаризація.

При I і II династіях (3400-2980 рр. До н.е.) кожні два роки проводилася інвентаризація всього рухомого і нерухомого майна країни. Це пояснювалося тим, що право власності на землю та інше майно в Єгипті належало правлячому цареві - фараону. Від його імені і вівся облік.

Так зване "обчислення майна", тобто інвентаризація цінностей фараона вважалося в Єгипті такою важливою справою, що роки правління царів датувалися саме за часом їх проведення. Чим більше проведено інвентаризацій - тим мудріше вважався правитель Єгипту, тим краще від нього народ. Цим надзвичайно важливою державною справою займалися давньоєгипетські чиновники - писарі.

Єгипет був повністю централізованим господарством. Від імені владики-фараона їм і управляли писарі. Саме вони і становили потужну ієрархію влади, влади бюрократичної. Не дарма говорили, що число переписувачів в Імперії дорівнює числу зірок на небі.

Писар став настільки значною фігурою в державі, що був прирівняний до носія царського опахала - особі недоторканного. І головні писарі Єгипту стали нарівні з носіями штандартів брати участь в урочистій церемонії виходу фараона.

Такі почесті віддавалися писарям не випадково. Щоб вести облік писар повинен був оволодіти мистецтвом листи і рахунки, запам'ятати величезну кількість знаків, а потім вміло застосовувати їх складні комбінації. У цій нелегкій справі давньоєгипетських переписувачам протегував їх бог - бог мудрості, рахунки і листи - Тот. Його дружина Маат була богинею істини і порядку.

Можливості Тота були вельми різноманітні. Але перш за все це був бог писемності. Цікаво, що давньоєгипетські бухгалтери називали його переписувачем божої книги, який промовив суще і створив те, чого не було. Звідси випливає дуже важливий висновок, який визначає психологію бухгалтерського обліку і згодом став основою найважливішого бухгалтерського принципу - принципу обов'язкового документування фактів господарського життя - «записане в бухгалтерських книгах і є існуюче». Для бухгалтера існує лише те, що зафіксовано в первинних документах і відображено в облікових регістрах - в той час ці поняття були тотожні. Записане є існуюче - ця фраза означає народження в економічному житті ідеального світу - світу бухгалтерських даних, бухгалтерської інформації, існуючого абсолютно відокремлено від світу реального господарського життя.

Бухгалтерські дані з цього моменту стають реальним інструментом діяльності господарника.

"Список, опис цінностей, мабуть, відповідає дійсності, так що він не тільки мальовничий, а й корисний. Приємно бачити настільки справний і чіткий перелік своїх товарів, де так одноманітно позначені різнорідні речі. Товар буває смолистий і жирний, але купець не стосується його руками, а орудує їм в його письмовому вираженні. Речі знаходяться там, але в той же час вони і тут, причому тут вони чисті і доступні для огляду. Такий список схожий на духовну плоть речей, наявну у них поряд з відчутною плоттю "

Однак ця ілюзія надійності бухгалтерських даних породила виникнення найстарішого бухгалтерського парадоксу, що полягає в тому, що облікова інформація практично ніколи не відповідає реальному стану справ в господарстві. Пізніше, вже в новий час ця проблема прийме чисто методологічний характер. Поки вона існувала у вигляді фактів природно властивих кожному господарству - природного убутку, результатів крадіжки і псування.

Точності обліку були покликані сприяти невтомні молитви переписувачів богу Тоту."Той, владика правди, глава книг - звучала молитва - щоб Він дав мистецтво в писанні, здатність в ієрогліфах. О, Той, прийди і керуй мною - волав до своїх богів писар - зроби мене майстерним в твоїй посаді. Прекрасна твоя посада; вона краще за всіх ... так вигукне натовп людей: "Велико те, що творить Той!" Вони йдуть з дітьми, щоб докласти до них печатку твоєї посади прекрасної, про потужний захисник. Радіє виправляє її ". З слів молитви видно, що давньоєгипетські писарі дуже любили свою роботу. Їхній оптимізм мав матеріальну основу. «Лише писареві - говорили молодому бухгалтеру, що вступає в свої обов'язки, - випадає велика честь: він не платить податки. На неї немає оподаткування. Та чи знаєш ти про це ».

Значення переписувачів в Середньому царстві зросла до такої міри, що вони з презирством дивилися на всіх інших трудівників, зайнятих важкою фізичною роботою. З найбільшим самовдоволенням писарі заявляли, що вони вважають роботи всього населення Єгипту, звільнені від побоїв і захищені від тяжкої праці, в той час як всі інші навантажені як осли.

Привілейоване становище переписувачів стимулювало розвиток бухгалтерського обліку. Йшов час, і люди, які займалися обліком, усвідомили, що інвентаризація тільки констатує факти стану, в той час як більш важливу роль в господарському житті відіграють факти-дії і факти-події.

Дії - це звичайні факти, які характеризують господарські процеси, наприклад, збір врожаю. Події - це незаплановані і неконтрольовані факти, наприклад, падіж худоби, злодійство. При будь-яких обставин облік дій і подій був важливіше обліку станів, бо облік змін - це завжди причина, а облік станів, - тільки наслідок (статика) господарського життя.

Мета поточного обліку полягала, перш за все, в перевірці достовірності фактів отримань і видач: срібла, хліба, пива і т. Д. Факт господарського життя оформлявся трьома особами - один відмічав на папірусі кількість цінностей, намічених до відпустки, другий проставляв поряд фактичний відпуск ( спочатку відзначав, а потім відпускав) і, нарешті, третій порівнював числа і робив позначки про виявлені відхилення, проводячи подовжню межу на перевірених документах.

Цінності зі складу могли бути відпущені тільки при наявності на документі резолюції уповноваженої особи: "підлягає видачі". "Завідувач складом" реєстрував відпустку і підкладав виправдувальні документи. Що з'явилося в Єгипті правило - спочатку зафіксуй відпуск цінностей в первинному документі, а потім видавай їх - дійшло, як відомо, і до наших днів. "Кладовщики" після закінчення дня повинні були скласти звіт, в якому відбивали рух цінностей по платникам і одержувачам, а всередині цієї первинної угруповання - за найменуваннями цінностей. Звіт підсумовує. Якщо він складався з декількох листів, то підраховувалася кожна сторінка окремо і звіт в цілому. Щодня складали зведення даних по складу і по "управлінню складами". Однак всі ці зведення хоча і виконувалися щодня, містили вже угруповання за найменуванням цінностей. Так народився дійшов до нас товарний звіт. Він то і підлягав перевірці третьою особою.

Суттєвим моментом матеріального обліку було щоденне виведення залишків. Це було можливим в зв'язку з відносно невеликими обсягами господарської діяльності.

Необхідність залучення до оформлення факту господарського життя трьох чиновників-виконавців: 1) розпоряджається цінностями; 2) завідувача цими цінностями (зав. Складом); і 3) контролера, була пов'язана з глибокою недовірою до людей, їх нахилам та інтересам. Передбачалося, що в цьому випадку, щоб щось приховати і вкрасти три людини повинні вступити в змову. Однак, як справедливо вважали стародавні єгиптяни, така змова якщо і можливий, то не на довго. Кожна людина може вкрасти, бо він страждає від власної жадібності, але ця ж жадібність породжує і заздрість до успіхів інших людей. Отже, кілька людей завжди можуть вкрасти, та пограбувати майно, але ніколи не зможуть розділити вкрадене. Рано чи пізно, хтось неодмінно визнає себе скривдженим і обділеним. Цей-то людина і зробить донос. В результаті державна власність буде врятована. І, по суті, не стільки тоді, коли буде зроблений донос, а на самому початку виникнення факту господарського життя, через острах можливості доносу. Бо, як вважали стародавні єгиптяни, страх, зокрема, страх доносу і страшних покарань, найкраща запорука чесності і порядності. Цей сумнівний підхід з точки зору сучасної моральності, проте забезпечував достатню міцність господарству країни протягом майже 4 000 років.

Матеріальний облік припускав і реєстрацію кошторисних призначень. При VI династії ми зустрічаємо в обліку кошторис і бачимо, що реєстрація фактів господарського життя дозволяла контролювати виконання кошторисних призначень. Це підтверджується документами, які стосуються 2500-2400 рр. до н. е.

Про хід робіт начальник представляв щоденний письмовий звіт. Прийом робіт і контроль за їх ходом виконувався спеціальними комісіями. Якщо звіт визнавався незадовільним, писаря піддавали тілесному покаранню. Документи часто становили в двох або трьох примірниках, а записи поділяли на чорнові і чистові.

Розглядаючи облік в Єгипті, вірніше те невелике, що ми про нього знаємо, необхідно відзначити, що саме тут, в долині Нілу, зародилася дзеркальна натуралістична концепція обліку - як можна точніше описати рух цінностей в господарстві. Чи вдалася ця задача давньоєгипетських переписувачів? На цей рахунок існують різні думки. Одні (А. Шарфф), розглядаючи помилки переписувачів, вважали, що вони - наслідок низького рівня обліку, інші (А.М. Галаган, Д.А. Смирнов) бачили в цих помилках акт свідомої фальсифікації і, нарешті, треті (Ж. Дюмікін, Ж. Пиренн, Н.С. Помазков) вважали, що мова взагалі йде про випадкових помилках, та й то ці помилки не стільки помилки давньоєгипетських бухгалтерів, скільки невміння єгиптологів читати ієрогліфи.

Однак це не дає можливості говорити про повну відсутність зловживань. Вони були. У тому числі і з боку бухгалтерів. Дрібні і незначні з них майже не ховалися і тому їх сліди, практично в явному вигляді збереглися до наших днів. Так, розшифрована німецьким вченим Борхарда заключна таблиця "Розрахунок речей пана" "рахунки 26-го дня другого місяця Шат третього року царювання фараона" містить свідчення приховування одного пучка овочів (по графі "овочів пучків" в приході замість 201 пучка в результаті показано 200) .

З вищевикладеного видно, що Стародавній Єгипет може бути вже названий певною мірою якщо не батьківщиною бухгалтерії, то принаймні батьківщиною інвентаризації, поточного матеріального обліку і контролю. Очевидно, що цілі такого обліку перевищували кошти для їх досягнення, контроль тримався на страху і коли страх пропадав, злодійство посилювався і суспільство гинуло.

Розглянемо античний облік

В епоху античності вперше письмово зафіксовано відмінність двох типів господарювання. Основні поняття, на яких базується бачення економічного життя, сформулював Аристотель в книзі «Політика». Одне з них - економіка, означає «ведення дому», Домострой, матеріальне забезпечення будинку або міста, не обов'язково пов'язане з рухом грошей і цінами. Інший спосіб виробництва і комерційної діяльності - хрематистика. Це спочатку два абсолютно різних типу діяльності. Економіка - це виробництво і комерція з метою задоволення потреб. Хрематистика ж націлена на накопичення багатства як вищу мету.

Мета "економіки" - різними шляхами забезпечити потреби античної родини, громади, поліса. Аристотель перераховує ці шляхи: скотарство, полювання, рибальство, землеробство, розбій. До економіці можна віднести і обмін, вироблений в тій мірі, в якій він необхідний для споживання сім'ї або громади. Аристотель писав: "... існування його забезпечується тими, хто зайнятий накопиченням коштів, необхідних для життя і корисних для державної і сімейної громади. Справжньою багатство, мабуть, і полягає в сукупності цих коштів. Адже міра володіння власністю, яка є достатньою для хорошого життя, не безмежна; ... Межа цей існує, як існує він і в інших мистецтвах ". Хрематистика ж, яку Арістотель пов'язував з торгівлею, з товарно-грошовим обміном, будується зовсім за іншим принципом. "У мистецтві наживати стан ніколи не буває межі в досягненні мети, а метою тут виявляється багатство і володіння грошима. Навпаки, в області, що відноситься до домогосподарству, а не до мистецтва наживати стан, межа є, так як метою домогосподарства служить не накопичення грошей. Разом з тим ясно, що всякого роду багатство повинно б мати свою межу, але в дійсності, ми бачимо, відбувається протилежне: всі займаються грошовими оборотами прагнуть збільшити кількість грошей до нескінченності ".

Тому а епоху античності облік і реєстрація господарських операцій отримав подальший розвиток.

Облік древніми греками вівся переважно на дощечках, вибілених гіпсом. Іноді застосовувався папірус, але він був дуже дорогий. Для чорнових записів користувалися глиняними черепками. Греція стала батьківщиною першого рахункового приладу - абака - рахункового інструмента у вигляді дощечки або Стіла, що нагадує сучасні рахунки. Дошка поділялася на смуги або стовпці, по яким пересувалися або перекладалися рахункові марки, що позначали певні грошові одиниці, а також одиниці міри та ваги. Окремі екземпляри абака з тієї далекої епохи збереглися до наших днів.

Цікаво, що найбільше поширення на практиці абак отримав вже в період середньовіччя в Європі і Азії.

Саме в Греції вперше з'являються гроші у вигляді монети. Це явище призвело до суттєвого стрибка в розвитку обліку: гроші виступали спочатку як самостійний об'єкт обліку, далі - як засіб в розрахунках (всі контокорентні рахунки велися в грошах) і, нарешті, в функції міри вартості вони стали вимірювати всі облікові об'єкти. Однак, оскільки в обліку фігурували монети різної чеканки, відразу постало питання про порівняння в обліку самих монет. Тут були три варіанти: спочатку їх складали по металу і вазі, потім просто за видами монет і, нарешті, по їх купівельної вартості.

У частині майна цікаві міркування про облік матеріальної відповідальності працівників. Греки розглядали злодійство, крадіжку тільки як шкоду матеріальну. Вони створили такі умови, що державі були вигідні недостачі у матеріально відповідальних осіб: украв людина драхму, а держава 10 драхм отримає. Однак важливо, щоб у розтратника було що брати, тому на посади з матеріальною відповідальністю призначалися тільки багаті люди, здатні внести великий заставу або представити впливових поручителів. Найменша недостача покривалася із застави або майна матеріально відповідальної особи або його поручителів, причому якщо нестача кваліфікувалася як розтрата, то вилучення проводилося в десятикратному розмірі. Звідси і інше, відмінне від нашого, розуміння інвентаризації, яка була тільки засобом перевірки звіту матеріально відповідальної особи за певний господарський період. Поняття раптової інвентаризації було чуже грекам. Більш того, ініціатива інвентаризації мала виходити від матеріально відповідальної особи, він здав звіт, він і повинен подбати про докази достовірності.

Передові досягнення греків в області організації роботи з матеріально відповідальними особами довгий час використовувалися в нашій країні. У дореволюційний період система застав при розрахунках з комірниками використовувалася практично повсюдно. За радянських часів така практика не застосовувалася. Однак сьогодні, кажучи про матеріальну відповідальність, не можна не відзначити таке "істотно нове явище" як відродження системи застав, що беруться організацією з осіб, які допускаються до роботи з товарно-матеріальними цінностями. У разі виникнення нестач внесений працівником заставу йде на їх покриття.

Поточний облік здійснювався у вигляді хронологічної записи, тобто виникали господарські факти фіксувалися в своїй природній (хронологічній) послідовності без будь-якої спеціальної систематизації.Для складання ж звітності за хронологічним регістру робилася рекапітуляція, тобто, систематична рознесення всіх хронологічних записів, яка привела до появи нового прийому - рахунки. Іншим джерелом виникнення рахунку була інвентаризаційний опис. Відомо кілька инвентарей - описів сокрвоіщ Парфенона. Їх складали посадові особи при передачі повноважень, тобто, при зміні матеріально-відповідальним осіб. Основне місце в цих описах займають списки ценностей.Предмети об'єднані в групи, і по групах дані Підсумки.Ви одну шруппу потрапили предмету, враховані по вазі і рахунку, в іншу - за рахунком. Причому дрібні прежмети враховані і по рахунку і по вазі. У кожній групі предмети наводяться за найменуваннями з короткою характеристикою. Так з двох джерел: матеріального обліку - інвентаризації та обліку розрахунків - контокоренту і виник бухгалтерський рахунок.

Аристотель в своєму проекті державного устрою склав перелік посадових осіб, необхідних державі. Він писав: «Наступна посаду - та, до якої відноситься отримання державних доходів; ті, хто зберігає їх і розподіляє на потреби окремих галузей управління, називають аподектамі і скарбника ». І «З огляду на те чтл через руки деяких посадових осіб, хоча і не всіх, проходить багато державних сум, то повинна бути і інша посада, на обов'язки якої лежали б виключно прийняття і перевірка звітів; такі посадові особи називаються евфінамі, логістами, ексетастамі, Синьогора ». Всі ці посадові особи, перелічені Аристотелем, взяті ним з афінської практики. В Афінах були всі ці посадові особи, в обов'язки яких входив облік всіх державних доходів і витрат, облік храмового майна, проведення інвентаризацій рухомого і нерухомого майна. При цьому в державному господарстві Стародавньої Греції реєструвалися не тільки факти надходження і видачі готівки, тут зустрічалися і залікові платежі, і переклади платежів в інші каси.

Зберігання грошей було своєрідним. Так, на кожен вид доходів відкривався окремий глечик, якому присвоювали буквений індекс. На конкретні витрати можна було брати гроші тільки із чітко визначеного глечика. І, нарешті, цікава деталь: ключ від каси знаходився у одного чиновника, а ключ від приміщення, де зберігалася документація, - у іншого чиновника, причому заборонялося цими ключами обмінюватися.

Документи про податкові платежі розподілялися і зберігалися за строками. Аподекти, отримуючи гроші, викреслювали платників і повертали в «бухгалтерію» їх списки, які тепер практично містили відомості про прострочені платежі і неплатників. Так в Стародавній Греції зароджується прийом лінійної (позиційної) запису, до сьогоднішнього дня використовується в практиці обліку розрахунків.

Звіти представлялися строго періодично, вони контролювалися, причому спочатку потрібно, щоб державні чиновники складали за первинними документами паралельний звіт і зіставляли його з поданим. В Афінах звітність мала публічний характер. Звіти храмів, державних установ записували на мармурові або бронзові дошки і виставлялися в народних зборах, в огорожах храмів, вздовж доріг.

З приватних підприємств в першу чергу виділилися прооброази сучасних банків. Банківська справа народилося з обміну монет різних полісів за різними курсами. Цим займалися міняйла-трапезіти .Тут рух грошей оформлялося первинними документами. Вони в хронологічному порядку записувалися в журнал (ефемеріс). У запис включали дату, одержувача грошей, причину платежу, ім'я особи, якій банк за розпорядженням одержувача фактично видав гроші, суму платежу. Є серйозні підстави вважати, що систематична запис в банківському господарстві здійснювалася тільки при необхідності виявити стан розрахунків з яким-небудь клієнтом. І проводилася вона у вигляді вибірки записів з цього клієнту з журналу; вели два журнали - один для прибуткових і інший для видаткових операцій.

Важливу роль в господарському житті Афін грав морський перевезення. І тут, як може бути ніде, існували зловживання та шахрайства. У Стародавній Греції широко поширені позики під заставу кораблів і вантажів. І тут творилися всілякі зловживання (двічі закладалися одні й ті ж цінності, отримані кредити на підставних імена викрадалися - переводилися в інші країни, инсценировались краху і т.п.).

Істотно, що найбільші філософи Греції приділяли належну увагу обліку. З написаного ними відзначимо, що Аристотель в "Політиці" чітко розмежував облікові функції від контрольних, причому розумів ревізію як частину контролю. Це був новий підхід: ревізор рівноправний із головним бухгалтером і незалежний від нього.

Подальший розвиток обліку відбувалося в епоху еллінізму. Від цього періоду залишилося значно більше документів, що дозволяють робити далекосяжні висновки.

У 1915 році було знайдено і тепер тільки повністю розшифровано понад 1000 документів (так званий папірус Зенона), що відносяться до маєтку Аполлонія. Зенон був греком і походив з рсепектабельного, але не знатного сімейства. Він був родом з Каунов, маленького приморського карийского містечка. Спочатку складався агентом Аполлонія в Сирії, Палестині. Малої Азії, потім був особистим секреатрем державного скарбника Аполлонія, а потім став керуючим його маєтку. Маєток це, де Зенон був керуючим, займалося різноманітною господарською діяльністю; документи відносяться до будівництва, землеробства і торгівлі. Вони датуються III в. до н. е. Його архів дозволяє визначити особливості бухгалтерії в приватних господарствах і становить велику цінність своєї відносної цілісністю. У ньому дана первинна документація, ефемериди, вибіркові рахунку і ділова кореспонденція, що виконує одночасно роль вихідної первинної документації.

Відомо, що Зенон в 256 р до н.е. реформував систему обліку, яка склалася в приватних маєтках. Цілі обліку, як вони випливають із папірусу, можуть бути сформульовані так: 1) виявлення загального стану господарства, що передбачало організацію систематичного обліку запасів матеріальних цінностей, регулярний облік дебіторської та кредиторської заборгованості; 2) обчислення господарського ефекту в різних областях діяльності, що передбачало появу перших прийомів економічного аналізу; 3) збереження власності рабовласника.

Зенон строго спеціалізовані облік в залежності від галузей господарства. Так, з'являється окремо облік землеробства, тваринництва, виноградарства та т. Д. Окремо виділявся складський облік (облік хлібних запасів). По кожному виду діяльності була потрібна самостійна звітність спеціально на те уповноважених осіб.

Зенон висував далі вимога про те, що кожен факт господарського життя повинен бути неодмінно оформлений і підтверджений документом. У господарстві існував і строго регламентувався документообіг, всі види документів і правила їх заповнення передбачалися заздалегідь; був заведений чіткий порядок зберігання документів в архіві. Облікові регістри велися за принципами систематичного запису. У цих регістрах можна виділити рахунки матеріальні, особисті і фінансові.

З матеріальних найбільше число записів містили рахунку: центральний грошовий (каса) і "аналітичні" матеріальні рахунки запасів (хліб, вино, імпортні товари, будівельні матеріали і т. Д.). В основу класифікації рахунків був покладений принцип спільності походження предмета, наприклад, імпортний хліб враховувався не на рахунку Хліб, а на спеціальному рахунку імпортних товарів.

До особистих рахунків ставилися рахунки боржників, які велися як справжні контокорентні рахунки із зазначенням боргу і його погашення. У зв'язку з поширенням найманої праці отримали розвиток особові рахунки, які часто велися з урахуванням натуральної оплати. У числі особових рахунків знаходимо рахунок власника - Аполлонуша, на якому відображалися надходження і виплати, не пов'язані з управлінням маєтком. Наявні пошкодження папірусу за цим рахунком не дозволяють дослідникам поки дати більш детальну його характеристику.

Серед фінансових зустрічаємо рахунки податків на майно. Однак ці рахунки велися, як правило, в натуральному вимірі, так як застосовувалося натуральне оподаткування.

Записи в рахунках виконувалися в хронологічному порядку, причому сальдо виводилося після запису кожного факту господарського життя. Деякі дані з документів вносились в рахунку безпосередньо, а в ряді випадків вони групувалися за однорідними документами. На основі їхніх даних складався зведений документ і за рахунком робили запис на основі денного підсумку зведеного документа. Таким чином, принцип накопичення вже був відомий в III в. до н.е.

Після запису даних з документа в рахунок, і в документі, і на рахунку робилася відмітка про те, що запис і подальша звірка виконані. При складанні звітів також широко застосовувалося открижіваніе враховуються сум. Всі помилки, пропуски, виявлені при наступному контролі, відзначалися на полях папірусу. Звітність передбачала відомості про стан запасів і про доходи та витрати господарства. За періодичністю звітні форми поділялися на місячні, річні та трирічні. Звітність була обов'язковою і служила, як вважають, для цілей фіску; крім того, вона містила цінний матеріал, який міг бути використаний для управління господарством.

В елліністичному Єгипті була складна система господарства. Про це свідчать деякі додаткові документи. Так, до нас дійшли відомості про те, як нараховувалася "заробітна плата" в армії. У військових частинах становили платіжні відомості, які передавали в державну скарбницю. Під кожним підсумком платіжної відомості фінансовий чиновник робив позначку про необхідність виплати, потім передавав відомості в банк. Одержувач грошей, представник військової частини, повинен був пред'явити довіреність у вигляді квитанції - антісімбол, яка звірялася до платіжної відомості і служила підставою для виплати грошей. Разом з грошима одержувачу вручали квитанцію - сімбол, яка і слугувала для останнього виправдувальним документом. У вартісному вираженні антісімбол міг бути більше сімбола, так як військові частини, природно, прагнули отримати більше, ніж вважали за потрібне платити фінансові чиновники.

Цікавий облік хліба, який був предметом оподаткування. Податки збирали, як правило, відкупщики. Отриманий ними хліб здавався на склади. Коли відкупник привозив продукти на склад, приймальник виписував йому квитанцію, яка містила такі реквізити: дату, прізвище відкупника, що прийнято і на яку суму; іноді вказувалося місцезнаходження складу. Цікаво зміст цих квитанцій: "Відкупник - платнику податків - привіт! Доставлено (що і скільки). Дата. Підпис. "

Відпустка хліба зі складу теж оформлявся квитанціями. У конторі складу вівся журнал (ефемеріс), де реєструвалися квитанції в хронологічному порядку. Іноді замість одного журналу вели два: один для прибуткових, а інший для витратних квитанцій. Записи в журналі були вельми докладні, причому іноді вони навіть дослівно повторювали зміст квитанцій. При необхідності, а як правило, після закінчення місяця, на основі журналів виконувалися дві рекапитуляции: за матеріальними рахунках і по особистих рахунків, причому рахунків систематичного запису в нашому розумінні не було. У звіт вносили просто підсумки оборотів. Такий звіт здавався щомісячно начальнику (стратегу). Одночасно стратегу представляв звіт і відкупник. Перевірка звітів здійснювалася зустрічним методом, який називають методом Коллацо (стикування) і який в кінці XIX в. в США називали методом конкуренції. Сутність перевірки полягала в зіставленні ідентичною, але надходить від різних матеріально відповідальних осіб інформації. Відкупник писав: з кого, що і скільки він зібрав; завідувач складом писав: від кого і що він прийняв і за що, отже, несе матеріальну відповідальність. Однак перевірка не обмежувалася тільки документами, інвентаризації практикувалися досить часто.

У Стародавньому Римі необхідність ведення бухгалтерського обліку була усвідомлена разом з появою системи справляння податків, величина яких залежала від обчислюється за даними обліку величини оподатковуваної бази.

Спочатку, в царський період розвитку Риму постійного оподаткування не існувало, також як не було і регулярних державних витрат. Ніякого винагороди за військову службу або виконання будь-яких робіт держава своїм поданням не виплачується. Податок стягувався з громадян тільки в разі крайньої державної необхідності. Фактично це був примусова позика, так як взяті суми поверталися платникам у міру настання більш щасливих часів. Крім цього збиралися портові мита, пастбищная мито за вигін худоби на общинний луг і частина врожаю тих, хто користувався полями. Все це надходило в громадську скарбницю, ключі від якої перебували у самого царя. Однак незважаючи на те, що він керував державними фінансами, державна власність не змішувалася з особистим майном царя.

Історія бухгалтерського обліку суспільної власності бере початок з днів виникнення Риму, символом первісної основи якого служила так звана "священна яма" (мундус), куди кожен з перших поселенців клав запаси всього, що було потрібно для ведення домашнього господарства, які становлять громадський фонд взаємодопомоги. Таким чином, вже з перших днів існування Риму в ньому виникає ідея податкової системи, яка існує до наших днів - система внеску частини особистого майна на забезпечення суспільних потреб.

До тих пір, поки стягування податків ніяк не було пов'язано з урахуванням господарства, облік існував тільки як управлінський, і з цих причин вівся римлянами досить погано. Не випадково писемні пам'ятки, що стосуються бухгалтерського обліку найдавнішої римської громади, до нас не дійшли. І Цицерон відзначав, що римська громада приділяла мало уваги записам і документам.

Приводом для зміни ставлення римських громадян до обліку послужила реформа шостого римського царя Сервія Тулія (VI ст. До н. Е.). В основу нового суспільного устрою Риму були покладені тільки майнові відмінності між громадянами. Всі здатні носити зброю, були розділені на п'ять класів залежно від майнового цензу. Кожен клас виставляв певну кількість військових одиниць, озброює певними видами зброї за свій рахунок. Від першого класу потрібно повне озброєння, від інших класів було потрібно менше; громадяни п'ятого класу були озброєні тільки пращами і мали запас каменів для метання. Військові одиниці, що виставляються кожен класом, були не тільки військовими, а й політичними одиницями. Збираючись на комиции, громадяни поділялися на центурії, і кожен клас отримував стільки голосів, скільки виставляв центурій. Таким чином, структурування Римського суспільства будувалося на виключно економічній основі.

Відповідно до цієї реформи все населення Риму поділялося на п'ять класів або розрядів. До першого класу належали громадяни з майновим цензом в 100 тисяч мідних асів або (в перекладі на земельну ценз) з повним земельним наділом; до другого - з цензом в 70 тисяч асів або з трьома чвертями земельного наділу; до третього - з 50 тисячним цензом або з половинною наділом; до четвертого - з 25 тисячним цензом або з однієї восьмої частиною наділу. Всі інші громадяни були поставлені поза класового поділу.

Залежно від подальшої зміни майнового стану, громадяни могли заноситися в списки більш високих або більш низьких майнових розрядів. Ця обставина відповідним чином позначалося на політичному питомій вазі цих громадян і на можливості для них займати державні посади.

Ведення облікових записів, які давали можливість визначити майновий стан громадянина, стало, таким чином, служити як інтересам держави (від майнового розряду залежала величина податків, що стягуються), так і громадян, усіма силами прагнули оприлюднити свої статки, що дозволяло зайняти певне місце праці.

Робота по визначенню майнового стану громадян покладалася на спеціальних державних чиновників - цензорів. Їм і подавалися для перегляду "батьками римської сім'ї" (pater familias) облікові записи так званої "домашньої книги", причому pater familias клятвою підтверджував достовірність їх змісту. Домашні книги служили цензорам підставою для складання кадастрових списків, передавалися потім до державного архіву на зберігання.

Ще одне джерело розвитку обліку було стрімке зростання кредитних відносин. Давньоримські підприємці позичали один одного як грошима, так і товарами, і коли кредитні обороти стали досягати обсягу, складного для запам'ятовування, доводилося вести їх облік. Всякий справний домогосподар враховував не тільки своє майно, яке підлягає податного обкладання, а й вів запис сум, які видаються в борг під відсотки. Зазвичай відсотки сплачувалися в перше число місяця (календи), звідси і запис позик, виданих під відсотки, отримала назву календаря. У календарі вказувалися не тільки видані суми, а й належать до отримання з позичальника відсотки. Так в древньому Римі виникає принцип нарахування, згідно з яким в обліку фіксуються не тільки суми фактично виданих і отриманих коштів, а й права на отримання грошей і зобов'язання їх виплати.

Про найважливіший значенні кредиту в економіці стародавнього Риму свідчить те місце, яке було відведено процедурою витребування боргу в знаменитих законах ХІІ таблиць.

Згідно з приписами закону, боржнику, не погасив в термін своїх зобов'язань, надавалося 30 пільгових днів, протягом яких він міг сплатити борг. Після закінчення цього терміну, якщо невдалий дебітор був винен державі, то його (боржника) продавали разом з усім його майном в рабство за кордон.

Якщо ж хтось не виконував своїх зобов'язань перед приватною особою і не уявляв свідків на доказ сплати ним боргу, і при цьому ніхто не бажав заступитися за нього на правах поручителя, то кредитор за рішенням суду міг відвести з собою боржника і тримати у себе як раба. При цьому статтею 3 таблиці III Закону пропонувалося накласти на боржника "колодки або кайдани вагою не менше, а, якщо забажає, то і більше 15 фунтів. Під час ув'язнення неплатник повинен був харчуватися за свій рахунок. В іншому випадку закон дозволяв кредитору обмежиться видачею йому одного фунта борошна в день. Протягом шістдесяти днів з моменту ув'язнення боржника три рази виводили на ринок і голосно запитували, чи не зглянеться хто над ним. Якщо все було безуспішно, то кредитори мали право вбити боржника і розділити між собою його труп. Це символізувало, що боржник заплатив за зобов'язаннями тим, чим зміг. "У третій базарний день - зазначалося в ст. 6 таблиці III - нехай розрублять боржника на частини, і якщо відсічуть більше або менше, то нехай це не буде поставлено їм в провину. Справа в тому, що давньоримське цивільне право не розрізняло боржника як пасивного суб'єкта зобов'язання і його майно як об'єкт права вимоги. Ці поняття змішувалися і в теорії, і на практиці. Об'єкт і суб'єкт боргу становили в поданні давньоримських юристів одне ціле. Тому в разі несплати поділу підлягали як майно боржника, так і він сам. Ну а підставою для того, щоб з радістю розчленувати свого приносить збитки дебітора служили бухгалтерські записи в календарі. Таким чином, бухгалтерський регістр - книга обліку розрахунків - служив одночасно і первинним носієм даних про факти господарського життя. При цьому записи в бухгалтерському обліку надавали відповідним фактам юридичну силу.

Більш прагматичні кредитори, що не були прихильниками кровожерного символізму, мали право продати злісного неплатника разом з сім'єю і майном в рабство, але тільки за кордон, так як вільний громадянин Риму за законом міг бути розрубаний на шматки за несплату боргу, але не міг бути рабом на своєї землі.

В якості носіїв бухгалтерських записів римлянами використовувалися найрізноманітніші матеріали. Записи виконувалися на лике, на дерев'яних, покритих воском дощечках, мідних дошках, шкірі, полотні, пергаменті та папірусі, але найбільше застосування знайшли навощенние дощечки, а потім папірус і пергамент.

На дерев'яних дощечках, покритих воском, писали за допомогою особливої ​​металевої або кістяний палички, нижній кінець якої був гострим і служив для писання, а верхній - більш широкий і плоский - для знищення записів і згладжування смугастість воску. Наносять на табличку віск офарблювався в чорний колір для того, щоб накреслені паличкою букви виходили білими і яскравіше виділялися на темному тлі. Таблички могли бути поодинокими. Їх постачали колечком для підвішування і користувалися ними для втікачів нотаток про господарські операції, згодом більш ретельно записувалися в домашню облікову книгу.

У цьому розмежування етапів бухгалтерської процедури на хронологічну і систематичну запис і складається найважливіше досягнення давньоримського обліку.

В системі облікових регістрів давньоримської бухгалтерії першою книгою була Adversaria, яка призначалася для щоденної запису фактів господарського життя. Цю книгу в подальшому назвуть пам'ятної, або Меморіалом. Далі необхідно виділити дві книги: Codex acceptiet expensi і Codex rationum domesticorum. Adversaria служила чорновий книгою. Кодекси були книгами для білої записи, причому абсолютно очевидно, що саме кодекси розглядалися як юридично повноцінні документи. При цьому краще за все припустити, що в кодексах практикувалися хронологічна, а не систематична запис.

Отже, систематична запис розподілялася по двом кодексам: Codex acceptiet expensi і Codex rationum domesticorum. В одному наводилися тільки рахунки грошових коштів і розрахунків, в іншому - все матеріально-речові рахунку (зерна, вина, олії, пасовищ, худоби, кормів і т. Д.). По рахунках двох кодексів виводилося сальдо (це поняття вже існувало в бухгалтерії того часу). Оскільки систематична запис розподілялася між двома кодексами, то цілком розумно припустити, що Adversaria велася тільки в частині операцій, пов'язаних з рухом грошей і розрахунків. Codex acceptiet expensi, який вів кредитор, звірявся з тим, що записував боржник. У кодексі не повинно було бути виправлень раніше зроблених записів.

Стале в Римі в кінці VI ст. до н.е. аристократична республіка відрізнялася тим, що замість одного царя, який правив довічно, стали вибиратися на рік два консула з патриціїв. Абсолютно самостійно виборні консули відали тільки поточними справами держави. Всі найважливіші державні акти, наслідки яких сягали далі, ніж посадовий рік консулів, підлягали обов'язковому погодженню з сенатом. На відміну від царя, консулам заборонялося мати при собі державні кошти. Для їх зберігання було влаштовано особливу скарбницю - Ерар при храмі Сатурна, де воно і в наступні століття римської історії містилося під спостереження скарбників - квесторів, які обиралися з числа молодих патриціїв. Першими квесторами були обрані Публій Ветурія і Марк Мінуцій.

Квестори (від лат. Quaestor - розвідувач) спочатку призначалися консулами, а з 447 р до н.е. обиралися народом. З 421 р існували чотири квесторського посади, з 267 р - вісім, при Сулле - двадцять, при Цезаря - тимчасово - сорок. Міські квестори завідували скарбницею, провінційні - фінансовим управлінням провінції. Квестори утворили нижчий клас в римському сенаті. Цікаво, що в новий час в деяких країнах бухгалтерію університету називають Квестури.

Контрольовані квесторами виплати проводилися при поданні первинних документів, які були єдиною підставою для складання записів. Була створена спеціальна податкова поліція, співробітники якої вдавалися до тортур навіть жінок і дітей для отримання відомостей про укриваються від оподаткування доходи і майна.

Існування громадської скарбниці робило необхідним урахування доходів і витрат держави.У Римі в значній мірі розвивався бюджетний облік в масштабі всієї держави, і в окремих провінціях велася спеціальна книга - бреваріум (Brevarium), де відбивалися як кошторисні асигнування, так і їх виконання. Надалі в літературі цей регістр отримав назву книги імперських рахунків, яку можна розглядати як перший баланс державного господарства.

Зростання майна Римської імперії, її завоювання приносили скарбниці величезні доходи у вигляді трофеїв і податей. Однак прямо пропорційно збільшенню обсягів державного майна збільшувався і обсяг розкрадань і розтрат з боку державних чиновників і військових.

Можливо, що саме з цього моменту і бере початок один з найважливіших принципів, що лежать в основі сучасного обліку та аудиту, - принцип значущості. Зараз в Росії цей принцип отримав офіційне найменування як вимога раціональності.

Основною галуззю виробництва Римської імперії було сільське господарство. Три учасника залишили зауваження щодо організації обліку в маєтках. Перший з них - Марк Порцій Катон. Він вимагав складання письмових інструкцій для керівників. Їх діяльність він оцінював за результатами роботи, і якщо результати були не блискучими, а керуючий "... говорить, що він намагався, що рабам нездужала, погода була поганою, раби втікали, він відправляв громадські повинності", то до такого керуючому пропонувався суворий підхід.

Зразковий господар того часу, Катон дає цілий ряд порад, де і як треба вибирати маєтки для покупки. Зокрема, він вказує, що поблизу маєтку повинні знаходиться в достатку робочі, а інвентар маєтку нехай буде невеликий, але в повному порядку і не вимагає подальших великих витрат. "Май на увазі, - говорить Катон, - що поле, як і людина, хоча б давало великий дохід, якщо при цьому вимагає великих витрат, в залишку дає трохи". Це дуже цікавий вислів, так як тут кажуть про фінансовий результат від ведення господарства як різниці між величиною отриманих доходів і зроблених витрат.

Однак набагато важливішим слід визнати вказівку Катона про поділ витрат на змінні і постійні і пропаганду їм підходу, відомого в сучасній практиці управлінського обліку як директ-костинг. "Треба пам'ятати, - підкреслював Катон, - що коли нічого не робиться в господарстві, витрата на нього все-таки йде" (Катон "Про землеробство", с. 104). На думку Катона, таким чином, в господарстві завжди мають місце витрати, ніяк не залежать від обсягу випуску продукції. Це прямі збитки, покрити які - завдання господаря.

При цьому мистецтво заробляти прибуток Катон вважав найвищим гідністю людини. Він вказував, що чоловікові не личить зменшувати свій достаток, і говорив, що людину, в рахункових книжках якого значиться більше нажитого особисто, ніж отриманого в спадщину, слід вважати дивним, божественним, заслуговує жодної поваги.

Однак, будучи яскравим пропагандистом обліку, Катон не рекомендував цілком довірятися бухгалтерськими даними. У своїх рекомендаціях він не втомлювався підкреслювати, що при відвідуванні маєтку господар повинен особисто обійти його і подивитися, які роботи виконані, а які ні. І тільки потім закликати до себе вилика (керуючого), зажадавши книги, що містять звіт про виконані роботи.

Відомий римський вчений Марк Теренцій Варрон багато уваги приділяв питанням письмовій звітності керуючого, вимагав, щоб матеріально відповідальні особи були грамотними. Вказуючи на необхідність визначення на посаду грамотного працівника, він писав, що "начальник неписьменний непридатний, бо він не може правильно скласти звіт про стан панських стад".

Іншого погляду дотримувався письменник I-II ст. н.е. Луцій Юній Модерат Колумелла. Він дуже підозріло ставився до счетоводству Віліком і вважав, що неграмотний керуючий надійніше. Перераховуючи ряд зловживань, можливих з боку вілика і рабів, Колумелла пише: "Нарешті, при збиранні зерна в комору вони неправильно показують його кількість в рахунковій запису. Таким чином, як керуючий, так і раби шахраюють, а поле приходить в непридатний стан. Чим грамотніше керуючий, тим більше шляхів для шахрайства та підробки він зможе знайти. Навіть і неграмотний - пише Колумелла - аби він мав твердої пам'яттю досить добре може управляти господарством ... Такий вилик буде частіше приносити своєму панові готівкові гроші, ніж прибутково-витратну книгу, бо не вміючи писати, йому буде важче самому скласти фальшиві рахунки або користуватися для цього послугами інших з остраху бути викритим.

Цікаво, що в будівництві при оцінці споруд в стародавньому Римі враховували знос. Так, Вітрувій писав: "Коли залучаються третейські оцінювачі стін загального користування, вони оцінюють їх не в ту суму, в яку обійшлася споруда, але, знаходячи по записах ціни підрядів їх споруди, скидають на кожен з минулих років по 1/80 частці і засуджують своїм вердиктом: "З розрахунку решти суми провести розплату за оні стіни", вважаючи, що ці стіни не зможуть проіснувати не більш 80 років ". Навпаки, "оцінка цегляних стін, - продовжує Вітрувій, - за умови збереження ними прямовисній прямизни, проводиться без всякої сбавкі, але їх оцінюють завжди в ту суму, в яку свого часу обійшлася споруда" (Вітрувій Полліон Марк. Про архітектуру. М. -Л.:, 1936). Таким чином, рівномірний (прямолінійний) знос принаймні при продажу був поширений, а оцінка за собівартістю вважалася в даному випадку очевидною.

Збережені дані промислового обліку показують, що калькуляції в той час не було. У промисловому виробництві, яке працювало на ринок, результати господарської діяльності визначалися в цілому по підприємству шляхом зіставлення всіх витрат з усім доходами.

Величезна імперія, численні військові походи вимагали утримання величезної армії. Військове господарство вимагало добре налагодженого обліку і звітності. Вказуючи, що в легіонах багато є відділів, які потребують грамотних солдатів, військовий письменник того часу Флавій Вегеций Ренат писав: "Тим, ​​які роблять набір новобранців, слід, звичайно, у всіх вимірювати зріст, досліджувати фортеця і бадьорість духу, але деяких вони повинні вибирати за знання грамоти, за вміння рахувати і проводити розрахунки. Рахунки по всьому легіону, списки командирів або військовозобов'язаних або фінансові звіти щодня записуються у відомості, можна сказати з більшою ретельністю, ніж ринкові ціни товарів або державні грошові операції міста відзначаються в головних книгах ".

Так юнаки, які не придатні для військової служби за кволості статури, молі займати високооплачувані посади, несучи військову повинність як рахівників.

Всім чергувань, нарядам і відпусток велися особливі докладні списки. Видані воїнам раціони заносилися в спеціальну книгу.

З грошових подарунків, які отримували солдати, половина затримувалася в спеціально влаштованій ощадній касі легіону, зберігання якої складало почесний обов'язок прапороносця. Це робилося для того, щоб "воїни не витратите гроші на задоволення або які-небудь марні зусилля серед товаришів".

Той же Флавій СЄКЦА Ренат характеризує влаштування таких кас як дивно розумне винахід: Воїн, який знав, що його гроші лежали в табірної касі, не думав про дезертирство, більш дбав про своїх прапорах і за них в бою бився багато хоробріший. Це - зазначав Ренат - цілком відповідає людському характеру - особливо піклуватися про те, у що вкладено його надбання.

Більш того, загальновійськові каси дозволяли матеріально заохочувати солдатів без особливих на те витрат і часом навіть з прибутком. Подивиться солдат в свій особовий рахунок і зрадіє, а платити йому гроші нема чого, завтра його вб'ють і гроші спишуть в дохід легіону або його адміністраторів. Чим більше вб'ють, тим вигідніше.

З розвитком Риму розвивалася і система державного обліку, для якої був характерний розвинений бюрократизм.

Уже при Клавдії колишні республіканські магістратури замінилися бюрократичними канцеляріями. Переродження республіканських установ і магістратур в бюрократичні органи тривало до часів імператора Адріана (117- 138 рр), коли остаточно склався потужний централізований апарат, на чолі з радою імператора і підпорядкованої йому мережею департаментів по окремих галузях господарства. Одне з перших місць в системі державного управління належало фінансовому департаменту, в якому працювала маса рахівників, переписувачів, касирів.

З переходом управління в руки чиновників виникла потреба в збірнику законодавчих норм, який був створений особливої ​​комісією, очолюваною видатним юристом Сальвія Юліаном. Для вмілого користування законами і ведення конторських справ потрібні були кваліфіковані й освічені чиновники, для підготовки яких Адріан заснував в Римі вищу школу Атеней. Що знаходилися на державній службі бухгалтери стали отримувати від імператора певне платню в розмірі від 100 до 600 тисяч сестерціїв і їм були присвоєні чини залежно від займаної посади. Так, завідуючий фінансовим відомством - аналог сучасної посади голови Департаменту бухгалтерського обліку при Мінфіні РФ - належав до другого класу чиновників і носив титул "досконалий". Престиж професії бухгалтера стрімко зростав.

Нижчі посади рахівників - Скриб - займалися переважно вольноотпущенниками, але впливову і добре оплачувану посаду рахівника при курильні едил і квесторів охоче займали і люди, що належали до вищих верств римського суспільства.

Рахівники стародавнього Риму користувалися наданим їм ще в епоху республіки правом об'єднаються в корпорації - декурии. Так в Римі з'являються перші професійні об'єднання бухгалтерів.

Державні рахівники займалися, головним чином, справами Ерар, який складався з каси і архіву, а також вели державні рахункові книги. З огляду на щорічній зміни магістратів, Ерар фактично управляли ці постійні лічильні працівники.

Вони ж нерідко, користуючись службовим становищем, надавали різноманітні послуги італійських і провінційних містах, даючи довідки про записи по рахунках і повідомляючи дані з архівних документів. Такий бухгалтер міг, наприклад, "випадково пропустити" чергове нарахування заборгованості будь-якого міста по податковим платежам. За це міста винагороджували бухгалтера не тільки грошима, а й правом громадянства (на випадок втечі), почесними посадами та іншими відзнаками.

На посаду бухгалтера прагнули вступити люди найблискучіших обдарувань. Так, наприклад, відомо, що великий Горацій у свій час служив рахівником при квесторів і навіть закінчив школу з "комерційним ухилом". У пізньоримського суспільстві професія рахівника користувалася величезною повагою.

Римляни були справжніми ентузіастами бухгалтерського обліку. Справа доходила до курйозів. Пліній молодший розповідає про правителя однієї з провінцій Іспанії Цеціліі Класики, який до такої міри любив бухгалтерію, що записував в свої рахункові книги суми хабарів, отриманих ним шляхом вимагань. Пліній Старший життя кожної людини представляв у вигляді лічильної книги, в яку "долею вноситься все видане і все прийняте, а в загальному рахунку смертних виходить та й інша сторінка".

На завершення огляду розвитку обліку в стародавньому світі необхідно дати його загальну характеристику. Облік стародавнього світу - це облік фактів, і в цілому він є статичною. Інвентаризація і пряма реєстрація майна лежать в його основі. Пряма реєстрація означала вказівку на конкретний об'єкт: «Дивись-ті, - говорив чоловік стародавнього світу, - ось стіл, ось будинок, ось корова, ось ... і т. П.». Це і були факти, пряма їх констатація. Згодом з'явиться регі-ція непряма. Лічильний працівник замість конкурують-ного облікового об'єкта фіксуватиме дані з так званих первинних документів. І з цього мо-мента облікові відомості та фактичний стан справ перестануть бути адекватні. Бухгалтерія стане лише імовірною, а інвентаризації тільки будуть вказувати на репрезентативність інформації. Чим більше будуть збігатися результати перевірки нали-чия цінностей з даними поточного обліку, тим поліз-неї для практики облік і бесполезнее інвентаризація, і навпаки.

У сучасних умовах становлення ринкової економіки і вдосконалення управління, вироблення нової стратегії розвитку підприємств, посилюється роль і значення бухгалтерського обліку.Основним стає не забезпечення контролю з боку держави, а збір повної і достовірної інформації про господарські процеси і результати діяльності підприємств, як для внутрішніх потреб його власників, так і для зовнішніх користувачів (інвесторів, постачальників, податкових, фінансових і банківських органів).

Бухгалтерський облік постійно вдосконалюється, стає важливою ланкою формування ринкової економіки, мовою бізнесу і підприємництва.

Бухгалтерський облік являє собою упорядковану систему збору, реєстрації та узагальнення інформації в грошовому вираженні про майно, зобов'язання організацій і їхньому русі шляхом суцільного, безперервного і документального обліку всіх господарських операцій.

Основними завданнями бухгалтерського обліку є:

формування повної і достовірної інформації про діяльність організації та її майновий стан, необхідної внутрішнім користувачам бухгалтерської звітності - керівникам, засновникам, учасникам і власникам майна організації, а також зовнішнім - інвесторам, кредиторам і іншим користувачам бухгалтерської звітності;

забезпечення інформацією, необхідної внутрішнім і зовнішнім користувачам бухгалтерської звітності для контролю за дотриманням законодавства Російської Федерації при здійсненні організацією господарських операцій і їх доцільністю, наявністю і рухом майна і зобов'язань, використанням матеріальних, трудових і фінансових ресурсів відповідно до затверджених норм, нормативами і кошторисами;

запобігання негативних результатів господарської діяльності організації і виявлення внутрішньогосподарських резервів забезпечення її фінансової стійкості.

Ведення бухгалтерського обліку здійснюється відповідно до нормативних документів, що мають різний статус. Одні з них обов'язкові до застосування (Закон «Про бухгалтерський облік», положення з бухгалтерського обліку), інші носять рекомендаційний характер (План рахунків, методичні вказівки, коментарі).

Закон з бухгалтерського обліку та звітності визначає правові основи бухгалтерського обліку, його зміст, принципи, організацію, основні напрями бухгалтерської діяльності та складання звітності, склад господарюючих суб'єктів, зобов'язаних вести бухгалтерський облік та подавати фінансову звітність.

Принципи бухгалтерського обліку.

Федеральний закон "Про бухгалтерський облік" та Положення по веденню бухгалтерського обліку і бухгалтерської звітності в Російській Федерації визначають основні правила ведення бухгалтерського обліку:

1. Обов'язковість подвійного запису господарських операцій на рахунках робочого плану рахунків, що складається на основі Плану рахунків, що затверджується Міністерством фінансів РФ.

2. Облік об'єктів обліку здійснюється в рублях і російською мовою. Первинні облікові документи, складені на інших мовах, повинні мати порядковий переклад на російську мову.

3. У бухгалтерському обліку поточні витрати на виробництво продукції, виконання робіт і надання послуг здійснюються окремо від витрат, пов'язаних з капітальними і фінансовими вкладеннями.

4. Обов'язковість документування господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені в момент здійснення господарських операцій або одразу після закінчення операції. Вони повинні містити обов'язкові реквізити і складатися за типовими формами або формами, який затверджується керівником організації. Керівник також затверджує правила документообігу і технологію обробки облікової інформації.

5. Для систематизації та накопичення інформації, що міститься в облікових документах, використовуються облікові регістри, форми яких розробляються Міністерством фінансів РФ, органами, яким надано право регулювання бухгалтерського обліку, федеральними органами виконавчої влади або самою організацією при дотриманні ними загальних методичних принципів бухгалтерського обліку. Зміст регістрів бухгалтерського обліку та внутрішньої бухгалтерської звітності є комерційною таємницею.

6. Об'єкти обліку підлягають оцінці в грошовому вираженні. Оцінка майна, придбаного за плату, здійснюється шляхом підсумовування фактично вироблених витрат на його покупку; оцінка майна, отриманого безоплатно, - за ринковою вартістю на дату оприбуткування; оцінка майна, виробленого в самій організації, - за вартістю його виготовлення. Застосування інших методів оцінки допускається у випадках, передбачених законодавством Російської Федерації, а також нормативно-правовими актами Міністерства фінансів РФ і органів, яким надано право регулювання бухгалтерського обліку.

7. Обов'язковість проведення інвентаризації майна та зобов'язань. Порядок проведення інвентаризації визначається керівником організації, за винятком встановлених законом про бухгалтерський облік випадків обов'язкового проведення інвентаризацій.

8. Для ведення бухгалтерського обліку в організації формується облікова політика відповідно до встановлених допущеннями та вимогами.

Поняття "припущення" і "вимоги" також є правилами ведення бухгалтерського обліку. Вони встановлені ПБУ 1/98 "Облікова політика організації".

Принцип суттєвості. Інформація вважається суттєвою, якщо її значення важливо в процесі вироблення і прийняття рішення; кожна суттєва величина активу або зобов'язання має бути викладена в бухгалтерській звітності окремим рядком.

Згідно ПБУ 9/99 «Доходи організації» істотною визнається сума, ставлення якої до загального підсумку відповідних даних становить не менше 5%.

Принцип повноти. Даний принцип полягає у вимозі, згідно з яким бухгалтерська інформація не повинна містити пропуски і вилучення. В іншому випадку така інформація може привести до невірного управлінського рішення і завдати фінансових збитків організації.

Принцип своєчасності. Цей принцип означає, що дані в бухгалтерському обліку повинні бути представлені без затримки для того, щоб користувач міг прийняти необхідне рішення.

Принцип несуперечності. Він обумовлює необхідність тотожності даних аналітичного обліку оборотам про залишків за синтетичними рахунками

Принцип пріоритету змісту над формою. Він означає, що в бухгалтерському обліку факти господарської діяльності повинні відображатися виходячи не тільки з правової форми, а й з економічного змісту фактів і умов господарювання.

У сучасному бухгалтерському обліку застосовуються такі фор-ми: меморіально-ордерна, журнально-ордерна, автоматизована (діалогова) і спрощена.

Меморіально-ордерна форма бухгалтерського обліку

Меморіально-ордерна форма в даний час має обмежене застосування. Її суть: кожен зведений первинний обліковий документ (наприклад, відомість нарахування заробітної плати за звітний ме-сяц) супроводжується випискою окремої довідки - меморіального ордера з вказівкою в ньому кореспонденції рахунків. Меморіальний ор-дер записується в контрольно-шаховий журнал, який замінює Глав-ву книгу.

Застосовується варіант, при якому спочатку меморіальні, ордера записуються в реєстраційний журнал. Контрольне значення його полягає в звірці підсумків в кінці місяця з підсумками оборотів по дебету і кредиту всіх синтетичних рахунків, обчислених в зворотному ведомос-ти за синтетичними рахунками. Дані реєстраційного журналу в даль-нейшем служать підставою для заповнення Головної книги. У ній для кожного рахунку по дебету і кредиту передбачені графи для заповнення-ня підсумків меморіальних ордерів в розрізі кожного кореспондується-ного рахунку. За даними Головної книги складається оборотна Ведо-ність за синтетичними рахунками. Її підсумки використовуються при складанні балансу. Аналітичний облік здійснюється в картках за даними первинних документів [11, с.70].

Журнал-Головна і журнал-ордерна форми обліку

Різновидом меморіально-ордерної форми обліку є «Жур-нал-Головна» (табл. 1, в додатку 1). Тут аналітичний облік ведеться в книгах. Змінено структуру облікового регістру синтетичного обліку. У ньому на окремому розвороті аркуша в хронологічному порядку по кожному ме-моріальному ордеру наведена загальна сума з розбивкою по дебету і кредиту кореспондуючих рахунків. Даний регістр прийнято називати книгою головних рахунків - «Журнал-Головна». Схожість з меморіально-ордерної формою обліку полягає в тому, що перші три колонки книги (порядковий номер меморіальних ордерів, дата ордерів і сума по меморіальних ордерів) повністю відповідають будові регістра-ційного журналу. Наступні колонки книги призначені для сис-тематичної записи по синтетичних рахунках.

Кожна колонка відводиться на один рахунок і в свою чергу розбив-ється на дві графи: «дебет» і «кредит». Якщо розворот аркуша форми «Журнал-Головна» недостатній для реєстрації всіх меморіальних ордерів, використовуються вкладні листи.

Зміст форми «Журнал-Головна» дозволяє ис-ключить складання оборотної відомості за синтетичними рахунками. Дана форма обліку застосовується на невеликих підприємствах.

Поряд з такими перевагами, як простота, наочність облік-них регістрів, форма «Журнал-Головна» має значні недостат-ки: наявність меморіальних ордерів, які виступають як проміжна ланка між первинними документами і обліковими регістрами; гро-моздкость аналітичного обліку; дублювання облікових записів в раз-особистих регістрах; труднощі у впровадженні машинного способу обра-лення облікових даних і, як наслідок, постійне відставання анали-тичного обліку від синтетичного.

Зазначені недоліки значною мірою усуваються при використанні журнально-ордерної форти обліку, яка є продовженням журнальних форм обліку.

Відмінними ознаками її є:

1. Принцип накопичення облікових даних первинних документів і їх систематизація шляхом складання накопичувальних і группіровочних відомостей.

2. Основні облікові регістри - журнали-ордери і відомості. Жур-нали-ордери ведуться по кредитовому ознакою, т. Е. Економічна подія реєструється в даному обліковому регістрі по кредиту одного рахунку по вертикалі з дебетом іншого по горизонталі. Кре-дітовий ознака розкриває великі можливості в встановлен-ванні причини економічних подій. Дебетові обороти рахунку, який кредитується, відображаються в тих журналах-ордерах, де будуть записані дані, кореспондуючі з дебетом цього рахунку.

У відомостях записи здійснюються по дебетових ознакою од-ного рахунку в кореспонденції з кредитом іншого рахунку. Тим самим розкривається причинно-наслідковий зв'язок конкретної господарської операції. Тому записи як в журналі-ордері, так і у відомості про-переводила за шаховим принципом, тобто. Е. В один робочий прийом сума операції записується по дебету і кредиту кореспондуючих рахун-тов. Винятком є ​​реєстрація записів по рахунках грошових коштів «Каса», «Розрахунковий рахунок» і «Валютний рахунок», за якими од-ночасно з журналами-ордерами по кредиту цих рахунків складають-ся відомості по їх дебетом. Така методологія обумовлена ​​доцільність-різницею відображення в одному місці касових і банківських операцій, досить специфічних за своїм змістом (оскільки вони відносять-ся до найбільш ліквідним оборотних активів організації) і тому вимагають належного контролю за їх рухом. Не дарма в країнах з розвиненою ринковою економікою ця частина майна фірми розглядає-ється як робочий капітал, т. Е. За своєю природою характеризується найбільшим ступенем ліквідності.

3.У журналах-ордерах заздалегідь вказується кореспонденція рахунків, а в деяких з них і номенклатура статей аналітичного обліку.

4. З'являється новий обліковий реєстр - листок-розшифровка (розроблена таблица). Його призначення - розшифровувати (групуються-вать) по рахунках і статтями аналітичного обліку суми, що відносяться в дебет або кредит відповідних рахунків. Записи в листок-рас-шифровку здійснюються по дебетових ознакою на підставі однорідних документів підсумками за день або кілька днів. На кожен дебетуемий рахунок відкривається окремий листок-расшиф-ровка на місяць. Підсумки його в кінці місяця відображаються в відповідними-чих відомостях або журналах-ордерах.

5. В одному журналі-ордері, як правило, об'єднуються кілька еко-номічного взаємопов'язаних синтетичних рахунків. Наприклад, жур-нал-ордер № 3 ведеться по кредиту двох рахунків: «Спеціальні рахунки в банках» і «Переклади в шляху».

6. Будова окремих журналів-ордерів по ряду рахунків забезпечує поєднання синтетичного та аналітичного обліку за допомогою лінійної (позиційної) запису, що сприяє складанню від-парності в більш стислі терміни.

7. Підсумки облікових регістрів після закінчення місяця записують у Глав-ву книгу в порядку, зворотному складання журналів-ордерів, т. Е. Головна книга ведеться по дебетових ознакою. Тому підсумок по дебету кожного рахунку, для якого передбачений окремий раз-повернути лист, набирається з кредиту декількох рахунків різних журналів-ордерів. Підсумок по кредиту даного рахунку записується од-ної сумою з відповідного журналу-ордера за звітний ме-сяц. Це дає можливість після закінчення місяця уточнити повноту і правильність розноски господарських операцій. Обороти за ме-сяц по дебету всіх рахунків, занесених в Головну книгу, виходячи із сутності подвійного запису повинні бути рівні підсумку обороту по кре-Діту цих рахунків. Очевидно, що така будова Головної книги по-зволяет відмовитися від щомісячного складання оборотної відомо-сті за синтетичними рахунками, характерною для меморіально-ордер-ної форми обліку.

8. Основні принципи журнально-ордерної форми обліку в великій мірі узгоджуються з можливостями обчислювальної техніки.

9. Підвищується рівень організації управління і розширюються гра-ниці аналізу фінансово-господарської діяльності підприємства. Форма Головною книги, яка застосовується в журнально-ордерній формі обліку.

Головна книга відкривається на рік і містить тільки місячні обороти, а також початкові і кінцеві залишки по кожному рахунку.

Загальна схема журнально-ордерної форми обліку передбачає організацію документообігу.

Як бачимо, вхідна інформація з первинних облікових документів або піддається угруповання в накопичувальних відомостях, або сра-зу записується у відповідні журнали-ордери. У першому випадку така процедура необхідна, якщо в звітному місяці була велика кількість однорідних господарських операцій. Після необхідної угруповання і підрахунку підсумків інформація в такому вигляді переноситься в журнали-ордери, де формується вся інформація за синтетичними рахунками, а в деяких з них, крім того, і в аналітичному вигляді. У зв'язку з цим картки аналітичного обліку відкриваються в розвиток тільки окремих рахунків, дані про яких не представлені у журналіст-лах-ордерах, оскільки в деяких з них немає можливості совмес-тить аналітичний і синтетичний облік. В кінці звітного періоду ця інформація служить підставою для заповнення оборотних Ведо-мостей за рахунками аналітичного обліку. Підсумки їх звіряються з результа-тами Головною книги. З даними Головної книги звіряються також циф-ри Касовій книги.

Інформація, що міститься в Головній книзі і інших облікових ре-Гістра, в подальшому використовується для складання бухгалтерського балансу та інших форм звітності.

Перелік типових облікових регістрів журнально-ордерної форми обліку має два блоки.

Перший блок включає 16 журналів-ордерів, близько 20 відомостей і 15 розроблювальні таблиць. Він визначає склад єдиної журнально-ор-дерну форми обліку і призначений для великих підприємств. Облас-ма його застосування є підприємства і організації промисло-вості, будівництва, науки, постачання і збуту.

Другий блок облікових регістрів рекомендований до застосування на НЕ-великих підприємствах і організаціях. Він включає 8 журналів-орді-рів і 6 відомостей.

Організації вправі пристосовувати застосовувані регістри до сво-їй усталеною практикою постановки бухгалтерського обліку, одночасним-аме дотримуючись галузеву специфіку і не порушуючи при цьому загальні методологічні принципи обліку.

Планом рахунків називається систематизований перелік рахунків, який відображає економічне угрупування інформації про господарську та фінансову діяльність підприємства. В даний час на всіх підприємствах застосовується єдиний план рахунків бух. обліку фин.-госп. діяльності підприємства, затверджений наказом міністерства фінансів РФ № 56 від 1 листопада 1991 року зі урахуванням змін і доповнень. Для банків та бюджетних організацій є свій план рахунків.

План рахунків складається з 9 розділів, де розташовані балансові рахунки і окремий розділ позабалансових рахунків.

Угруповання балансових рахунків здійснюється відповідно до класифікації рахунків за економічним змістом.

1 розділ. Основні засоби та інші довгострокові вкладення. У цей розділ включаються рахунки відповідні угруповання рахунків за економічним змістом. Крім рахунків в плані рахунків є шифр рахунків, призначений для впровадження автоматизації БО.

2 розділ. Проізводственниие запаси.

3 розділ. Запаси і витрати на вир-во.

4 розділ. Готова продукція, товари до реалізації.

5 розділ. Грошові кошти.

6 розділ. Розрахунки.

7 розділ. Фін. результати і використання прибутку.

8 розділ. Капітал та резерви.

9 розділ. Кредити та фінансування.

Позабалансові рахунки: шифр тризначний.

001 Орендовані основні засоби.

002 Товарно-матеріальні цінності прийняті на відповідальне зберігання.

003 Матеріал, прийняті в переробку.

004 Товари, прийняті на комісію.

005 Устаткування, прийняте для монтажу.

006 Бланки суворої звітності.

007 Списана у збиток заборгованість неплатоспроможних дебіторів.

008 Забезпечення зобов'язань і платежів отримані

009 Забезпечення зобов'язань і платежів видані. і т.д.

Керуючись централізовано встановленим рахунковим планом, підприємство повинно розробити свій власний робочий план сетів. При цьому з усієї сукупності синтетичних рахунків вибирають ті, які дійсно необхідні на даному підприємстві для відображення комерційної та фінансово - господарської діяльності та формування повної і достовірної картини майнового і фінансового становища підприємства. Вибір виробляють виходячи зі складу наявного на підприємстві майна, видів і особливостей здійснюваних операцій, характеру діяльності. При необхідності в робочий план рахунків можуть вводитися додаткові рахунки першого порядку. Підставою для введення таких синтетичних позицій може служити поява нового виду майна або господарських операцій. Для введення додаткових рахунків використовуються вільні коди.

На основі переліку субрахунків, рекомендованих планом рахунків 1991р., Розробляється конкретна номенклатура субрахунків для даного підприємства. При цьому беруться до уваги завдання управління, аналізу, контролю і звітності. Субрахунки, передбачені в плані рахунків, можуть об'єднуватися, виключатися.

Побудова робочого плану рахунків підприємства передбачає виділення і розташування рахунків в певній системі, що дозволяє встановити необхідну основу для відображення, розуміння і пояснення всього різноманіття спостережуваних явищ господарського життя. Від того, наскільки обґрунтовано побудований план рахунків. Залежить адекватність картини господарської діяльності, що формується в бухгалтерському обліку, самої цієї діяльності. Крім того, системність робочого плану рахунків має істотне значення для раціональної організації і трудомісткості ведення бухгалтерського обліку.

В якості основних принципів побудови плану рахунків, підприємства можуть бути

запропоновані наступні:

єдність критеріїв виділення рахунків;

однорідність і розмежована рахунків;

равнооб'емние рахунків одного порядку;

наявність резервних позицій.

Принцип єдності критеріїв виділення рахунків (або принцип одного підстави) полягає в тому, що при конструюванні робочого рахункового плану ознаки запровадження в нього рахунків повинні зберігати один і той же зміст на всіх рівнях інформаційної структури бухгалтерського обліку і не можуть підмінятися іншими ознаками. Тим самим забезпечується незмінність, витриманість, однозначність плану рахунків, дозволяється можливість виявити зміст кожного рахунку і його відмінність від інших рахунків. При змішуванні ознак виникає внутрішні кореспонденції, не можуть розуміння і використання оборотів і сальдо по рахунках.

Відповідно до принципу однорідності і розмежована рахунків включаються в рахунковий план позиції повинні відображати якісно однорідні, строго певні об'єкти обліку. Один синтетичний або аналітичний рахунок не може узагальнювати інформацію про різнорідних факти господарської діяльності або виконувати несхожі функції. Реалізація цього принципу передбачає дотримання щодо кожного рахунку єдності економічного змісту, визначеності структури і призначення, однозначності відносини його до балансу. Однорідність і розмежована рахунків, що становлять план рахунків, визначається згідно їх науково обґрунтованої класифікації.

Принцип рівномірності рахунків одного порядку полягає в тому, що в плані рахунків облікові позиції одного порядку повинні забезпечувати однаковий рівень узагальнення інформації про факти господарської діяльності. Введення одно-порядкових рахунків дозволяє правильно встановити взаємозв'язки між ними і значно впорядкувати їх кореспонденцію. Змішання різних рівнів обліку позбавляє план рахунків послідовності й чіткості.

Наявність в плані рахунків резервних позицій забезпечує можливість доповнення його новими ознаками угруповання інформації, тобто його адаптованість до змін в господарському житті і методикою бухгалтерського обліку.

1.2. Облікова політика організації

Облікова політика організації повинна відповідати вимогам повноти, своєчасності, обачності, пріоритету змісту перед формою, несуперечності та раціональності.

Облікова політика - основний документ, який регламентує ведення бухгалтерського та податкового обліку

За допомогою облікової політики забезпечується прозорість і достовірність обліку, оптимізація обсягів і термінів податкових платежів, зниження трудомісткості і уніфікація облікових процедур, рішення багатьох інших управлінських та облікових задач. Від правильного розуміння облікової політики, її оформлення, розкриття багато в чому залежить економічна ефективність діяльності організації, та й способи відображення операцій в бухгалтерському обліку завжди беруться до уваги при управлінні підприємством. Отже, керівнику і головному бухгалтеру слід серйозно поставитися до формування та утвердження облікової політики.

Необхідність формування облікової політики виникає у організації в двох основних ситуаціях.По-перше, коли законодавчими актами передбачено кілька способів ведення бухгалтерського обліку та організація має можливість вибрати той з них, який найбільшою мірою відповідає її інтересам. По-друге, коли законодавство не містить регламентацій щодо відображення в бухгалтерському обліку тих чи інших операцій і дій, і тому організація розробляє їх самостійно. Причому обрані способи обліку встановлюються підприємством на всіх його структурних підрозділах, незалежно від місця їх розташування і функціонування.

Але облікова політика не повинна обмежуватися тільки вибором методів оцінки активів і зобов'язань в цілях бухгалтерського та податкового обліку. Положення про бухгалтерський облік та звітності в Російській Федерації в обов'язковий перелік елементів наказу про облік-ної політики поряд з методологічними, включає організа-ційних і технічні елементи.

При виборі облікової політики необхідно враховувати галузеву приналежність організації; форму власності та організаційно-правовий статус підприємства; організаційну структуру підприємства; особливості діяльності підприємства; поточні і довгострокові цілі підприємництва; кадрове забезпечення; господарську ситуацію.

Загальні принципи і правила організації бухгалтерського обліку визначені на підставі Положення по веденню бухгалтерського обліку і бухгалтерської звітності в Російській Федерації та інших нормативних документів. При їх реалізації в обліковій політиці конкретного підприємства необхідно виходити з принципів (припущень) про майнову відособленості підприємства, безперервності його діяльності, послідовному застосуванні облікової політики, тимчасової визначеності фактів господарської діяльності.

Основні вимоги при формуванні облікової політики: повнота, обачність, своєчасність, пріоритет змісту перед формою, несуперечність, раціональність.

Процес формування облікової політики складається з наступних етапів:

визначення об'єктів бухгалтерського обліку, щодо яких повинна бути розроблена облікова політика;

виявлення, аналіз і оцінка факторів, під впливом яких проводиться вибір способів ведення бухгалтерського обліку;

вибір і обгрунтування вихідних положень побудови облікової політики;

ідентифікація потенційно придатних для застосування підприємством способів ведення бухгалтерського обліку по кожному прийому і об'єкти обліку;

відбір способів ведення бухгалтерського обліку, придатних для застосування підприємством;

оформлення обраної облікової політики.

Прийняті підприємством правила повинні встановлюватися на тривалий термін. За організацію бухгалтерського обліку на підприємстві відповідає керівник, тому він же і затверджує Положення від облікову політику наказом.

Рекомендується оформляти два накази про облікову політику: один - для цілей бухгалтерського обліку, а інший - для цілей оподаткування. Але для зручності підприємство може об'єднати їх.

Основними причинами зміни облікової політики є: реорганізація підприємства, зміна власника, зміна законодавства РФ, заборона або обмеження тієї чи іншої діяльності, зміни в системі нормативного регулювання бухгалтерського обліку, розробка нових прийомів і способів ведення бухгалтерського обліку. Всі зміни в обліковій політиці повинні вводитися з початку фінансового року. Зміни облікової політики на рік, наступний за звітним, оголошуються в пояснювальній записці в бухгалтерській звітності організації.

Процес формування облікової політики організації складається з наступних послідовних етапів:

Визначення об'єктів бухгалтерського обліку, щодо яких повинна бути розроблена облікова політика;

виявлення, аналіз, оцінка і ранжування факторів, під впливом яких проводиться вибір способів ведення бухгалтерського обліку;

вибір і обгрунтування вихідних положень побудови облікової політики;

ідентифікація потенційно придатних для застосування організацією способів ведення бухгалтерського обліку по кожному прийому методу обліку та для кожного об'єкта обліку;

відбір способів ведення бухгалтерського обліку, придатних для застосування організацією в їх взаємозв'язку;

оформлення обраної облікової політики.

У цій послідовності всі перераховані етапи є строго необхідними: кожен попередній етап забезпечує здійснення наступного.

На першому етапі встановлюється предмет облікової політики, бо конкретна організація має свою специфічну сукупність об'єктів бухгалтерського обліку (фактів господарської діяльності). Залежно від складу об'єктів обліку на другому етапі виявляються конкретні умови, явища і процеси, які впливають на розробку облікової політики. Третій етап формування має на увазі аналіз загальновизнаних припущень в побудові облікової політики з точки зору виявленої на попередньому етапі сукупності факторів; при їх адекватності ці припущення закладаються в основу облікової політики. Четвертий етап полягає у відборі потенційно придатних до використання організацією способів ведення обліку; відбір ведеться з усього безлічі теоретично можливих (передбачених нормативними документами) способів, виходячи з прийнятих на попередньому етапі припущень виявлених на другому етапі факторів вибору. П'ятий етап полягає безпосередньо у виборі способів ведення обліку для конкретної організації; вибір проводиться за допомогою перевірки кожного способу, відпрацьованого на попередньому етапі, системою відповідних критеріїв. На заключному, шостому, етапі обрана облікова політика отримує відповідне оформлення, з тим, щоб задовольняти формальним вимогам до неї.

2. Практична частина.

Завдання 1.

Використовуючи дані про господарські операції, скоєних протягом місяця, заповнимо таблицю реєстрації господарських операцій:

а) складемо кореспонденцію рахунків;

б) в пунктах 10, 11, 14, 18, 19, 22, 23, 24 суми розрахуємо самостійно;

в) підрахуємо загальний підсумок всіх господарських операцій.

Початкові дані:

Реквізити підприємства:

ТОВ «Протон» м Протвино, вул. Заводська, 23

ІПН 3753555323, КПП 503701001

Вид діяльності - виробництво товарів народного споживання.

Операція №14: нараховані внески на соц. страхування та забезпечення за вересень:

а) Фонд соціального страхування:

рах. «20.1» цех №1 600000 * 3.2% = 19200

рах. «20.2» цех №2 400000 * 3.2% = 12800

на рах. «26» 200000 * 3.2% = 6400

в) Пенсійний Фонд:

рах. «20.1» цех №1 600000 * 20% = 120000

рах. «20.2» цех №2 400000 * 20% = 80000

на рах. «26» 200000 * 20% = 40000

г) ФОМС:

рах. «20.1» цех №1 600000 * 2.8% = 16800

рах. «20.2» цех №2 400000 * 2.8% = 11200

на рах. «26» 200000 * 2.8% = 5600

Операція №18: ПДВ за сплаченими матеріалами і з витрат на відрядження віднесено на відшкодування з бюджету

1) ПДВ по ком.расходам: операція №6 +1037

2) ПДВ за сплаченими матеріалами від ТОВ «Піраміда»:

(144000: 118) * 18 = 21966

3) ПДВ за сплаченими матеріалами від ТОВ «Слов'янка»:

(284000: 118) * 18 = 43322

До відшкодування з бюджету:

1037 + 21966 + 43322 = 66325

Операція №19: випущена основним виробництвом і прийнята на склад готова продукція за неповної фактичної собівартості

Збираємо суми по Д рах. «20»

Д «20» До

Операція №20: Договірна вартість + ПДВ = Вартість готової продукції

1600000 + 288000 = 1888000

Операція №22: після закінчення місяця списані загальногосподарські витрати

Збираємо все суми по Д рах.«26»: 8950 (оп.5) +6963 (оп.6) +200000 (оп.12в)) + 6400 (оп.14а)) + 40000 (оп.14в)) + 5600 (оп.14г)) + 2000 (оп.16) = 269913

Операція №23: визначено фінансовий результат від реалізації продукції і списаний на відповідний рахунок

Д «90» До

Операція № 24: нарахований податок за вересень

а) 330087 (фін.результат До рах. «99») * 24% = 79221

б) ПДВ = 288000 (з К сч.68) -66325 (оп.18 зі сч.19) = 221675

Завдання 3.

Використовуючи залишки по рахунках на початок місяця і обороти по рахунках, підраховані в завданні 2, заповнимо сальдову оборотну відомість.

Таблиця 5.

Сальдовий ЗВОРОТНИЙ ВІДОМІСТЬ.

Завдання 4.

Використовуючи залишки по рахунках на кінець місяця в сальдової оборотної відомості, заповнимо баланс (форма №1) та звіт про прибутки і збитки (форма №2)

БУХГАЛТЕРСЬКИЙ БАЛАНС

на _ 17сентября __ 200 5 р Коди

Форма N 1 по ОКУД 0710001

Дата (рік, місяць, число) 2005 09 30

Організація _______ ТОВ «Протон» __________ по ОКПО

Ідентифікаційний номер платника податків ІПН 3753555323/503701001

Вид діяльності Виробництво товарів народного ________

споживання ______ по КВЕД

Організаційно-правова форма / форма власності _____

_ Приватна власність __________________ по ОКОПФ / ОКФС

Одиниця виміру тис. Руб. / Млн. руб. по ОКЕІ 273/275

(непотрібне закреслити)

Місцезнаходження (адреса) _____________ р Протвино ________________

___________________________ _ вул. Заводська, 23 _____________

Дата затвердження

Дата відправлення (прийняття)

Керівник _________ ____________________ Головний бухгалтер _________ ____________________

(Підпис) (ініціали та прізвище) (підпис) (ініціали та прізвище)

"__" _____________ 200_ р

Розрахунки для бухгалтерського БАЛАНСА (за кодом показника):

120) На початок отч. періоду: Сп рах. «01» - Сп рах. «02» 360000-56000 = 304000

На кінець отч. періоду: Ск рах. «01» - Ск рах. «02» 360000-64950 = 295050

210) На початок отч.періоду: збирається сума з СНД рахунків 10, 20, 43

280000 + 18000 + 18000 = 478000

На кінець отч. періоду: збирається сума з СКД рахунків 10, 20, 43

350000 + 230000 + 705000 = 1285000

240) На початок отч. періоду: збирається сума з СНД рахунків 60, 68, 71

48000 + 24000 + 8000 = 80000

На кінець отч. періоду: збирається сума з СКД рахунків 60, 68, 71

48000 + 0 + 0 = 48000

260) На початок отч. періоду збирається сума з СНД рахунків 50, 51

17000 + 1900000 = 1917000

На кінець отч. періоду збирається сума з СКД рахунків 50, 51

17000 + 1946000 = 1955000

470) На початок отч. періоду СНД з рахунку 99 - СНД з рахунку 84

544000-170000 = 374000

На кінець отч. періоду СКК з рахунку 99 - СКД з рахунку 84

794866-170000 = 624866

621) На початок отч. періоду РНК рахунку 60

На кінець отч, періоду СКК рахунки 60

622) На початок отч. перід РНК рахунку 70

На кінець отч. періоду СКК рахунки 70

623) На початок отч. періоду РНК рахунку 69

На кінець отч. періоду СКК рахунки 69

624) На початок отч. періоду РНК рахунку 68

На кінець отч. періоду СКК рахунки 68

625) На початок отч. періоду РНК рахунку 71

На кінець отч. періоду СКК рахунки 71

ЗВІТ ПРО ПРИБУТКИ І ЗБИТКИ.

на _ 17сентября __ 200 5 р Коди

Форма N 1 по ОКУД 0710001

Дата (рік, місяць, число) 2005 09 30

Організація _______ ТОВ «Протон» __________ по ОКПО

Ідентифікаційний номер платника податків ІПН 3753555323/503701001

Вид діяльності Виробництво товарів народного ________

споживання ______ по КВЕД

Організаційно-правова форма / форма власності _____

_ Приватна власність __________________ по ОКОПФ / ОКФС

Одиниця виміру тис. Руб. / Млн. руб. по ОКЕІ 273/275

(непотрібне закреслити)

Список використаної літератури:

1. Климова М.А. «Документообіг в бухгалтерському обліку». - М .: Видавництво «Податковий вісник», 2002..

2. Кондраков Н.П. Бухгалтерський облік: Учеб. допомога. - М .: «Інформаційне агентство« ІПБ-БИНФА », 2002..

3. Положення з бухгалтерського обліку «Облікова політика підпри-ємства». ПБО 1/98, 2002

4. Федеральний закон «Про бухгалтерський облік» від 21.11.96 р №129-ФЗ.

5. Цивільний кодекс Російської Федерації. Частина I і II. - М .: Проспект,

1998.

6. Становище ведення бухгалтерського обліку та бухгалтерської звітності в Російській Федерації. Затверджено наказом Міністерства фінансів

Російської Федерації від 29.07.98 р № 34н.

7. Кир'янова З.В. Теорія бухгалтерського обліку: Підручник.-М.: Фінанси і

статистика, 1998..

8. Кондаков Н. П. Бухгалтерський облік: Навчальний посібник. - 3-е изд., Перераб. і доп.-М .: ИНФРА - М, 2000.й

9. Податковий кодекс Російської Федерації зі змінами і доповненнями на 15 лютого 2005 - М .: Проспект, 2005 р

10. Положення з бухгалтерського обліку «Облікова політика організації» ПБУ 1/98. Затверджено Наказом Міністерства

фінансів РФ від 9 грудня 1998 р № 107н

11. План рахунків бухгалтерського обліку фінансово-господарської діяльності підприємств та інструкції по його застосуванню (з урахуванням змін і доповнень). Затверджено наказом Міністерства фінансів РФ від 31 грудня 2000 р № 94н.